新《企业所得税法》对 乡镇企业所得税负担的影响

江苏泰州泰兴市蒋华镇经济服务中心 陈新龙

    2007年3月16日第十届全国人民代表大会第五次会议上以高票数表决通过的《中华人民共和国企业所得税法》，将从2008年1月1日起施行。届时，内外资企业所得税率将统一为25%。此前外资企业所得税为15%，合资企业为17%，而内资则为33%。
实施新企业所得税法与历次税务改革一样，都会直接影响到乡镇企业的税负，这次新所得税法的改革，对乡镇企业的改革成本趋于最小，将有利于促进经济稳定增长。
    一、现行“两税”的主要差异
    企业所得税是对企业在一定时期内取得的纯收益征收的一种税。改革开放以来，我国实行内外有别的企业所得税制，这与开放之初的经济发展急需大量资本，加之基础设施落后等国情密切相关，因而对外资实行税收优惠政策成为优化投资环境的首选。外企所得税（即外客投资企业和外国企业所得税）与内企所得税（即原企业所得税）相比，虽然名义税率同为33%，但两者的税前扣除与税收优惠差别极大。
    主要体现在以下三个方面：
    1、税前扣除差异。外企比内企税前扣除额高，如内企所得税扣除项目包括工资、借款利息和公益性捐赠等支出为限额扣除，但外企是据实扣除；同时外企固定资产加速折旧的条件比内企要宽。
    2、税收优惠差异。外企比内企优惠范围广，幅度高，这是“两税”差异的核心，也是改革的焦点。内企税收优惠多为照顾型，如对遭受灾害、下岗就业、老少边贫优惠等。外企优惠主要是导向型，包括区域导向优惠，如经济特区、经济技术开发区、中西部地区；产业导向优惠，如生产性、服务性和基础设施建设等；企业性质导向优惠，如出口企业和先进技术企业等。
    3、税收负担差异。上述税前扣除和税收优惠的差异，使内外资企业的平均税负差距很大。根据调查测算，2005年内资企业平均实际税负24.53%，而外资企业为14.89%，两者相差近10个百分点。
    二、新企业所得税法的主要变化
    新企业所得税法与现行“两税”法相比，主要概括为“四个统一”：内外资企业适用统一的所得税法、统一并适当除低所得税率、统一并规范税前扣除办法、统一实行“产业为主区域为辅”新的税收优惠政策体系。
    1、统一适用税率。现行“两税”的税率均为33%，但对一些特殊的外企实行24%和15%甚至更优惠的税率，对内资微利企业实行27%和18%的照顾税率，造成不同类型企业名义税率和实际税负差距较大。新税率确定25%的主要原因：一是内企减轻税负，外企尽可能不增加税负；二是将财政减收控制在国家可承受的范围内；三是考虑国际上尤其是周边国家（地区）税率水平，即实行所得税的159个国家（地区）平均税率为28.6%、周边国家（地区）为26.7%，由此看出，我国25%的税率在国际上属适中偏低水平，有利于提高企业竞争力和吸引外商投资。
    2、统一税率扣除。新税法统一了各项支出的扣除办法，主要在工资、公益性捐赠、研发费用、广告费用等支出扣除项目上作了较大调整，如对按实际发放的工资据实扣除；对公益性捐赠，即向民政、科教文卫、环保、社会公共和福利事业等捐赠，可在其年度利用总额12%以内扣除；研发费用可按其实际发生额的150%直接抵扣当年应税所得额；广告费用支出不超过当年销售收入15%可据实扣除，超过部分可结转到以后年度扣除等。
    3、统一税收优惠。新税法将“两税”进行整合：一是保留对农林牧渔业、基础设施投资的税收优惠政策；二是取消生产性外资企业定期减免税，以及产品主要出口的外资企业减半征税的优惠政策等；三是国家需要重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠税率，扩大对创业投资及企业投资用于环境保护、节能节水、安全生产等优惠；四是对劳服、福利、资源综合利用等企业替代性优惠政策（如加计扣除、少计收入等），以取代直接减免税政策；五是在法律设定的发展对外经济合作和技术交流的特定地区（即经济特区等）内，以及国务院已规定执行特殊政策的地区（即上海浦东开发区等）内新设国家需要重点扶持的高新技术企业，可享受过渡性优惠，继续执行国家已确定的其他鼓励类企业（即西部大开发地区的鼓励类企业）的所得税优惠政策。
    三、新企业所得税法对乡镇企业所得税负担的影响
    新企业所得税法由于实现了“四个统一”的税收政策，将有利于堵塞目前我国税收征管中存在的两大漏洞：“假外资”即“返程投资”造成的税收流失；跨国外企假亏损真避税造成的税收流失。新的企业所得税法施行后，由于内外企税负统一，对于乡镇企业中过去以避税为目的的“假外资”一定会产生较大的影响；同时由于新税法新加了有关反避税条款，也会引起外资企业重新检讨转移定价等关联交易带来的风险。
    税负统一挤压“假外资”。“假外资”可称为“返程投资”，特指那些为享受包括税收在内的各种外资优惠政策到国外低税区注册公司，再通过这家公司投资国内的国内资本。其产生的背景是内外所得税实际税负相差高达15%左右。
    “假外资”造成国内税收流失主要表现在两个方面：一是“假外资”享受到的税收优惠，实际上是以国家税收隐性损失为代价的；二是“假外资”往往会利用与低税区壳公司的大量关联交易，将在国内投资获得的利润转移到几乎不用交税的壳公司，造成国家税收流失。而新的企业所得税法由于实现了“四个统一”的税收政策，等于是改变了乡镇企业中这类“假外资”生存的土壤。
    加强防范不法避税。一直以来长亏不倒、越亏越投资的外企避税问题都是在乡镇企业界关注的焦点。“外资企业避税问题已经是一个公开的秘密。避税对外资企业来说是再正常不过的事情，有三分之二以上的外资企业在避税”。这是人们心知肚明的共同话题，现有的“外资税法”对外企实现“两免三减半”优惠政策，客观上为外企避税提供了土壤。
    外企避税最常见的手段是“转移定价”。如一家外企在华投资设厂后，以25美元的价格从其母公司进口原材料，在中国又追加投资8美元，总成本为33美元。但是，在华公司却以32美元的价格返销给母公司，从帐面上看这家企业是亏损的，但实际上这家母公司可以38美元的价格把产品出售给其他消费者，把利润截留在国外。外企通过转移价格逃税占到避税总金额的60%以上。
    为了防范和制止企业运用各种避税手段规避企业所得税，此次统一后的新税法加入了一章“特别纳税调整”。
    新增加的这一章重申了关联方转让定价的规定，将会有更严格的关联交易数据申报要求；同时，增加了常规性反避税，防范资本弱化，防范避税等措施，再加上对补征税款按照国务院规定加收利息等条款，将会强化反避税的力度。
    新增“特别纳税调整”清楚地表明了国家对防范和制止避税行为的重视态度已经提升到了立法的高层次。
    企业所得税法新亮点。实施新企业所得税法后，要充分利用新税法中对乡镇企业减少税负的新亮点，对涉及到乡镇企业所得税改革政策要用活用足，使企业尽快地适应新所得税法改革施行的新形势。
     围绕企业所得税法的新亮点，乡镇企业应在以下两个方面着力研究，规范操作，正确核算。
    第一税率统一为25%，明显地比现行所得税征收率降低8个百分点，符合规定的小型微利企业适用于20%的优惠税率。对照适用于20%优惠税率的小型微利企业有关方面规定符合条件的要争取享受到20%的优惠税率。
第二统一税前扣除政策方面：
    1、工资扣除限额较以前有了较大调整。乡镇企业自从实行计税工资以来，一直以800元（最高不超过其120%即960元）作为人均每月计税工资限额。2006年9月1日，国家财政部、税务总局（2006）126号关于调整企业所得税工资支出税前扣除政策的通知规定，经国务院批准自2006年7月1日起将工资支出税前扣除调整为人均每月1600元，实际发放工资额在上述支出以内的准予扣除，超过的不得扣除。2007年6月29日第十届全国人民代表大会常务委员会第二十八次会议《关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》第四次修订的《中华人民共和国个人所得税法》第六条应纳税所得额的计算：一、工资、薪金所得，以每月收入额减除费用一千六百元后的余额，为应纳税所得额。根据上述两项法规，乡镇企业实际发放的人均月工资一千六百元限额范围以内，则无须对纳税所得额作调整。
    2、企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除，而现行税法规定应区分不同的捐赠对象，按计税所得的不同比率计算扣除限额。
     3、可以在计算应纳税所得额时加计扣除的项目：
    （1）高新技术企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可按实际发生额的150%的扣除计算应纳税所得额。
    （2）符合规定条件安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员支付的工资按双倍加计扣除应纳税所得税。
    4、企业的固定资产由于技术进步等原因，符合条件确需加速折旧的，报经主管税务机关核准后，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。
    5、企业综合利用资源、生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。
    6、企业购置用于环境保护、节能节水安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。
    对于目前正在享受税收优惠的企业将按照国务院规定，可以在新所得税法施行后五年内，逐步过渡过到本法规定的税率。
从2008年1月1日起施行的内外企业实行统一税率，这也是中国税制改革同世界接轨的一个重要标志。中国已顺利结束了加入世贸组织过渡期。经济发展正面临新形势，此时统一内外资企业所得税制度恰到好处，可以使乡镇企业与其他各类企业站在同一起跑线上平等竞争，不仅使乡镇企业得到实惠，而且有利于提高吸引外资的质量和优化结构，这无疑是促进乡镇企业加速发展的一个良好契机。乡镇企业必将在全面建设小康社会争取早日实现现代化的历史进程中作出新贡献。